Nieprawidłowe wykorzystanie lub rozliczenie dotacji oznacza naruszenie dyscypliny finansów publicznych – nawet wówczas, gdy nie pociąga za sobą uszczuplenia środków finansowych z budżetu państwa czy jst. Wystarczające jest to, że wspomniane zaniedbania prowadzą do złamania zasad ładu finansów publicznych.
Przyznawanie, wydatkowanie i rozliczanie środków publicznych wymaga przestrzegania określonych reguł. Namacalne konsekwencje nieprawidłowości w tym zakresie wynikają z przepisów ustawy o odpowiedzialności za naruszenie dyscypliny finansów publicznych (dalej: uondfp).
Definicja dotacji
Zgodnie z art. 126 ustawy o finansach publicznych (dalej: ufp) dotacje to środki, które pochodzą z budżetu państwa, budżetu jednostek samorządu terytorialnego i z państwowych funduszy celowych, są przeznaczone na finansowanie lub dofinansowanie realizacji zadań publicznych (na podstawie ufp, odrębnych ustaw lub umów międzynarodowych) i podlegają szczególnym zasadom rozliczania. Przywołana definicja określa ogólne przeznaczenie tej kategorii środków publicznych. Szczegółowe cechy dotacji są uzależnione od jej rodzaju. Ustawodawca wyszczególnił:
- dotacje celowe (w tym dla jst, na zadania zlecone jst, na finansowanie lub dofinansowanie kosztów realizacji inwestycji, o których mowa w art. 132 ust. 2 i 3 ufp);
- dotacje przedmiotowe (w tym z budżetu jst);
- dotacje podmiotowe (w tym z budżetu jst);
- dotacje dla jednostek spoza sektora finansów publicznych.
Przedstawiona klasyfikacja jedynie ogólnie odzwierciedla różnorodność dotacji przewidzianych w przepisach ufp. Każdego rodzaju dotacja, zwłaszcza gdy jest udzielana na podstawie przepisów szczególnych, ma swoją specyfikę, którą muszą uwzględniać dotujący i dotowany (beneficjent), czyli podmioty uczestniczące w procedurze przyznawania, wydatkowania i rozliczania tych środków. Kluczowe jest przestrzeganie obowiązujących przepisów określających przeznaczenie poszczególnych typów dotacji.
Konsekwencje nieprawidłowości po stronie beneficjenta
Ustawodawca, mając na uwadze ład finansów publicznych, zdecydował, że czynności związane z wydatkowaniem i rozliczaniem dotacji powinny być objęte szczególnym rodzajem odpowiedzialności. W art. 9 uondfp jednoznacznie wskazał, że naruszeniem dyscypliny finansów publicznych jest:
- wydatkowanie dotacji niezgodnie z przeznaczeniem określonym przez udzielającego dotację;
- nierozliczenie w terminie otrzymanej dotacji;
- niedokonanie w terminie zwrotu dotacji w należnej wysokości.
Katalog tych naruszeń nie jest rozbudowany, ale budzi wiele wątpliwości natury interpretacyjnej.
- Wydatkowanie dotacji niezgodnie z przeznaczeniem
W orzecznictwie dotyczącym wydatkowania dotacji niezgodnie z przeznaczeniem zwraca się uwagę właśnie na istotę słowa „przeznaczenie”. Pojęcie to nie jest tożsame z fizycznym wydatkowaniem czy przekazaniem środków publicznych, lecz z osiągnięciem celu, na jaki zostały one przyznane. Zgodnie z art. 168–169 oraz 251–252 ufp wykorzystanie dotacji następuje przez zapłatę za zrealizowane zadania, na które dotacja była udzielona, a nie przez samo przekazanie środków na rachunek beneficjenta. W przypadku dotacji z budżetu jst, których sposób udzielenia i rozliczenia określają odrębne przepisy, wykorzystanie następuje przez realizację celów wskazanych w tych przepisach. Zasady dotyczące poszczególnych rodzajów dotacji zostały sformułowane we właściwych regulacjach ustawowych i w wydanych na ich podstawie aktach wykonawczych.
Należy pamiętać, że środki pochodzące z dotacji celowej mają nadal status środków publicznych i mogą być wykorzystywane jedynie w sposób ściśle określony przez dotującego. Niedozwolone jest nawet tymczasowe wykorzystanie ich niezgodnie przeznaczeniem wskazanym w umowie dotacyjnej, a więc opłacenie z nich realizacji zadania, które nie zostało w tej umowie przewidziane (wyrok SN z 30 listopada 2018 r., I CSK 652/17).
W orzecznictwie sądów administracyjnych przedstawiono pogląd, że każdy wydatek poniesiony przez podmiot, który otrzymał dotację, musi być przez niego precyzyjnie powiązany z celem realizowanego zadania publicznego i powinien być adekwatny do tego celu (wyrok WSA w Łodzi z 20 stycznia 2009 r., I SA/Łd 425/08).
Kluczowym warunkiem uznania że doszło do wydatkowania dotacji niezgodnie z przeznaczeniem, jest poniesienie wydatku ze środków dotacji. Odpowiedzialność nie może być przypisana w przypadku wykonania innych czynności, które wprawdzie dotyczą dotacji, lecz nie spełniają definicji jej wydatkowania. Wydatkowaniem dotacji niezgodnie z przeznaczeniem jest wydatkowanie jej przez beneficjenta – w całości bądź w części – na realizację innych zadań lub celów niż określone w umowie dotacyjnej lub w przepisach powszechnie obowiązującego prawa. Komisja orzekająca, chcąc stwierdzić, czy doszło do naruszenia dyscypliny finansów publicznych określonego w art. 9 pkt 1 uondfp, powinna więc najpierw ustalić, czy doszło do poniesienia wydatku ze środków dotacji, a potem odpowiedzieć na pytanie, czy został on zrealizowany zgodnie z przeznaczeniem (orzeczenie GKO z 14 lutego 2022 r., BDF1.4800.42.2021, tinyurl.com/gko-14-02-22).
W orzecznictwie GKO podkreśla się też, że przeznaczenie dotacji należy utożsamiać z celem lub opisem zakresu rzeczowego zadania, na którego realizację są przekazywane środki dotacji, a nie z innymi czynnikami, takimi jak termin wykorzystania dotacji (orzeczenie GKO z 5 grudnia 2019 r., BDF1.4800.19.2019, tinyurl.com/gko-05-12-19).
Mając na uwadze przepisy ufp i uondfp oraz przytoczone orzecznictwo, można stwierdzić, że wydatkowanie dotacji niezgodnie z przeznaczeniem będzie oznaczało brak realizacji celu, którego osiągnięcie było czynnikiem uzasadniającym przekazanie środków beneficjentowi. Beneficjent jest bowiem zobowiązany do sfinansowania z dotacji wydatków, które służą realizacji wspomnianego celu, oraz do przedstawienia dowodów, które potwierdzają jego osiągnięcie i poniesienie uprzednio określonych wydatków. Takimi dowodami są rozliczenia merytoryczne i finansowe (uchwała Kolegium RIO w Krakowie z 7 maja 2014 r., KI-411/136/14, tinyurl.com/rio-07-05-14).
Dotacja nie może pokrywać wszelkich wydatków związanych z realizacją zadania – bez względu na jego zakres, sposób wykonania i obszar działania. Taki pogląd wykraczałby poza ustawowe rozumienie oczekiwanego przeznaczenia dotacji (decyzja SKO w Białymstoku z 18 stycznia 2013 r., 405.426/F-18/7/12, LEX nr 1502950).
Podsumowując ten wątek, można stwierdzić, że wykorzystanie dotacji celowej niezgodnie z przeznaczeniem polega na sfinansowaniu z niej innych zadań niż te, na które była udzielona, albo na zrealizowaniu innych celów niż te, które zostały wskazane w umowie lub w przepisach odrębnych określających sposób udzielenia i rozliczenia dotacji (wyrok WSA w Szczecinie z 14 marca 2018 r., I SA/Sz 1038/17).
- Nierozliczenie dotacji w wyznaczonym terminie
Naruszeniem dyscypliny finansów publicznych, w tym zasady jawności finansów publicznych, jest nierozliczenie otrzymanej dotacji w wyznaczonym terminie. Warto więc każdorazowo weryfikować termin rozliczenia dotacji, gdyż nie został on wprost określony w przepisach ufp.
Definicja rozliczenia dotacji celowej została sformułowana m.in. w orzecznictwie organów nadzoru, które utożsamiają tę czynność z wykazaniem, że zrealizowano cel dotacji i że poniesiono określone wydatki, a więc z przedstawieniem rozliczenia merytorycznego i finansowego (uchwała Kolegium RIO w Krakowie z 9 października 2013 r., KI-411/230/13, tinyurl.com/rio-09-10-13).
Warto jednak pamiętać, że w praktyce występują różne rodzaje dotacji, które są w odmienny sposób uregulowane w przepisach. W związku z tym moment rozliczenia i ewentualnego zwrotu otrzymanych środków będzie zależny od ich charakteru. Niektóre normy prawne dotyczące konkretnych rodzajów dotacji celowych przewidują zawarcie między organem a beneficjentem tzw. umowy dotacyjnej, w której są regulowane m.in. takie zagadnienia jak przeznaczenie dotacji oraz sposób i termin jej rozliczenia. Naruszeniem dyscypliny finansów publicznych przez beneficjenta będzie więc uchybienie przepisom lub ustaleniom umowy przez nieprzedłożenie organowi rozliczenia dotacji w określonym w nich terminie.
Nieprzedstawienie rozliczenia dotacji oznacza naruszenie zasady jawności finansów publicznych. Podstawą uniewinnienia czy umorzenia postępowania nie może być brak strat finansowych, ponieważ czynnik ten nie determinuje możliwości przypisania odpowiedzialności za naruszenie dyscypliny finansów publicznych określonego w art. 9 pkt 2 uondfp. Naruszeniem jest samo nierozliczenie otrzymanej dotacji w terminie, czyli brak działania ze strony podmiotu zobowiązanego do określonej czynności materialnoprawnej (orzeczenie GKO z 4 kwietnia 2019 r., BDF1.4800.21.2019, tinyurl.com/gko-04-04-19).
Wydatki ponoszone z dotacji mają szczególny charakter, dlatego beneficjent musi wykazać się ostrożnością przy gospodarowaniu tymi środkami i przestrzegać regulacji prawnych określających zasady ich wydatkowania i rozliczania. Ustawodawca spenalizował czyny związane z naruszeniem norm prawnofinansowych związanych z przyznawaniem i wykorzystaniem dotacji przez podmioty należące i nienależące do sektora finansów publicznych. W ten sposób chciał zmniejszyć ryzyko popełnienia nieprawidłowości przez podmioty dysponujące środkami publicznymi, odpowiednio te środki zabezpieczyć i podkreślić wagę prawidłowego działania. Terminowe rozliczenie dotacji przekłada się na jej terminowy zwrot, jeśli taka konieczność zostanie ujawniona w wyniku rozliczenia. Nie można więc uznać, że przedmiotem naruszenia polegającego na rozliczeniu dotacji po terminie nie są środki finansowe (orzeczenie GKO z 22 listopada 2018 r., BDF1.4800.87.2018, tinyurl.com/gko-22-11-2018).
Nierozliczenie otrzymanej dotacji w dużej kwocie oznacza naruszenie podstawowych zasad i nie może być usprawiedliwiane nieprawidłowościami sygnalizowanymi na etapie udzielania dotacji, nawet gdyby sygnały te okazały się prawdziwe. Beneficjent, przyjmując środki publiczne w formie dotacji, zobowiązuje się do ich prawidłowego wykorzystania i rozliczenia. Niewystarczające jest więc tłumaczenie, że środki zostały wykorzystane właściwie. Konieczne jest także rozliczenie ich w wymaganym terminie (orzeczenie GKO z 11 maja 2015 r., BDF1/4900/119/126/14, tinyurl.com/gko-11-05-15).
- Niezwrócenie dotacji w terminie
Zasady zwrotu dotacji są regulowane w szczególności w umowach dotacyjnych i w przepisach ufp. W myśl art. 169 i 252 ufp dotacje udzielone z budżetu państwa lub z budżetu jst:
- wykorzystane niezgodnie z przeznaczeniem;
- pobrane nienależnie lub w nadmiernej wysokości
– podlegają zwrotowi do właściwego budżetu (wraz z odsetkami w wysokości określonej jak dla zaległości podatkowych) w ciągu 15 dni od dnia stwierdzenia okoliczności, o których mowa w pkt 1 lub 2.
W przypadku gdy termin wykorzystania dotacji z budżetu samorządu jest krótszy niż rok budżetowy, podlegają one zwrotowi w terminie 15 dni po upływie terminu ich wykorzystania.
Z art. 168 ust. 1 i 6 oraz art. 251 ust. 1 wynika również, że zwrotowi podlegają dotacje udzielone z budżetu państwa lub z budżetu jst oraz dotacje celowe przyznane jst na realizację zadań z zakresu administracji rządowej oraz innych zadań zleconych ustawami – w części niewykorzystanej do końca roku budżetowego lub w terminie określonym we właściwych przepisach.
Dotacjami pobranymi w nadmiernej wysokości są dotacje otrzymane z budżetu państwa lub jst w wysokości wyższej niż określona w odrębnych przepisach lub umowie albo wyższej niż niezbędna na dofinansowanie lub finansowanie dotowanego zadania. Dotacjami nienależnymi są natomiast dotacje udzielone bez podstawy prawnej.
Odsetki od dotacji podlegających zwrotowi do budżetu państwa nalicza się od dnia:
- przekazania z budżetu państwa dotacji wykorzystanych niezgodnie z przeznaczeniem;
- stwierdzenia nieprawidłowego naliczenia lub nienależnego pobrania dotacji.
Jeśli jednak dotacja stanowi pomoc publiczną (w rozumieniu art. 87 ust. 1 Traktatu ustanawiającego Wspólnotę Europejską), to odsetki nalicza się od dnia przekazania dotacji beneficjentowi.
Z kolei odsetki od dotacji podlegających zwrotowi do budżetu jst nalicza się od dnia:
- przekazania z budżetu jst dotacji wykorzystanych niezgodnie z przeznaczeniem;
- następującego po upływie terminów zwrotu określonych w art. 252 ust. 1 i 2 – w odniesieniu do dotacji pobranej nienależnie lub w nadmiernej wysokości.
Zobowiązanie do zwrotu dotacji wykorzystanej niezgodnie z przeznaczeniem powstaje z mocy prawa z chwilą niewłaściwego wykorzystania tej dotacji. Jeśli natomiast została ona przyznana z budżetu jst na rok, to zobowiązanie do jej zwrotu powstaje z końcem roku, w którym została ona udzielona (wyrok WSA w Olsztynie z 8 marca 2018 r., I SA/Ol 80/18). To oznacza, że beneficjent jest zobligowany do zwrócenia dotacji bez wezwania. Powinność tę należy traktować jako zobowiązanie podatkowe powstające z dniem zaistnienia zdarzenia, z którym ustawa podatkowa wiąże powstanie takiego zobowiązania (art. 21 § 1 ordynacji podatkowej – dalej: op). Jeżeli beneficjent, mimo ciążącego na nim obowiązku, nie zapłacił w całości lub w części danej należności, to organ administracji wydaje decyzję, w której określa wysokość kwoty przypadającej do zwrotu. W przepisach ufp nie wskazano wyraźnie, że organ powinien orzec o zwrocie dotacji w drodze decyzji. W konsekwencji należy odpowiednio zastosować w tym zakresie dział III op, w którym umiejscowiono między innymi art. 21 przewidujący wydanie decyzji w przypadku braku zapłaty zobowiązania. Kompetencja do jej wydania wynika także z art. 61 ust. 1 ufp (wyrok WSA w Białymstoku z 28 grudnia 2017 r., I SA/Bk 767/17).
W orzecznictwie podkreśla się, że obowiązek wydania decyzji przez organ powstaje jedynie wówczas, gdy beneficjent nie dokona dobrowolnie (bezdecyzyjnie) wpłaty dotacji pobranej w nadmiernej wysokości. Kwota dotacji do zwrotu jest powiększana o odsetki naliczane od dnia następującego po upływie terminu przewidzianego na jej zwrot. To oznacza, że beneficjent może uniknąć zapłaty odsetek, jeśli zwróci dotację w terminie określonym odpowiednio w art. 169 ust. 1 lub w art. 252 ust. 1 ufp. Zapłata odsetek jest więc konsekwencją braku dobrowolnego (bezdecyzyjnego) zwrotu dotacji (wyrok NSA z 22 lipca 2021 r., I GSK 316/21).
Konieczność zachowania ładu finansów publicznych
Realizacja zadań finansowanych ze środków publicznych wymaga zachowania szczególnej ostrożności na każdym etapie ich pozyskania i rozliczania. Nieprawidłowości w tym zakresie mogą się bowiem wiązać z poniesieniem odpowiedzialności za naruszenie dyscypliny finansów publicznych.
Odpowiedzialności tej nie można łączyć z odpowiedzialnością podmiotu przekazującego dotację. Ustawodawca jasno określił bowiem obszary, za które odpowiadają obie strony procedury dotacyjnej. Tym samym okolicznością łagodzącą dla beneficjenta nie mogą być nieprawidłowości związane z przekazaniem dotacji.
Z przedstawionych powodów każdy beneficjent powinien zgłębić – przynajmniej w minimalnym zakresie – wiedzę na temat realizacji zadań ze środków dotacyjnych. Musi mieć przy tym na uwadze, że przypisanie odpowiedzialności za naruszenia określone w art. 9 uondfp nie zawsze jest powiązane z uszczerbkiem finansowym. Kluczowym argumentem przemawiającym za uznaniem winy jest brak poszanowania dla zasad ładu finansów publicznych. Co istotne, naruszenia wymienione w treści przywołanego przepisu obejmują nieprawidłową realizację wszelkich procedur opisanych w aktach prawa powszechnego i w umowach dotacyjnych.
Warto podkreślić, że egzekwowanie odpowiedzialności za omawiane niedopatrzenia i zaniechania nie może być oceniane jako nadmierny formalizm. Celem ustawodawcy jest bowiem przestrzeganie ogólnych reguł współpracy między podmiotami, która ma się przyczyniać do rozwoju sektorów gospodarki, zapewniać efektywne i racjonalne wykorzystywanie środków publicznych oraz minimalizować ich marnotrawstwo.
Podstawa prawna:
- ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tekst jedn. DzU z 2023 r., poz. 2383 ze zm.)
- ustawa z dnia 17 grudnia 2004 r. o odpowiedzialności za naruszenie dyscypliny finansów publicznych (tekst jedn. DzU z 2024 r., poz. 104)
- ustawa z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (tekst jedn. DzU z 2024 r., poz. 1530 ze zm.)
Autor
Małgorzata Filipek-Orwat
Autorka ma wieloletnie doświadczenie w stosowaniu przepisów pzp i uondfp. Opracowała wiele publikacji z tego zakresu.
