Spis treści:
- Grupy wydatków bieżących
- Grupy wydatków majątkowych
- Dochody jst w procesie planowania budżetu
- Różny zakres zmian w klasyfikacji wydatków i dochodów
- Planowanie wydatków majątkowych
- Upoważnienia w uchwałach jst
- Wyzwanie organizacyjne i merytoryczne
Przyszły rok będzie dla jst szczególny, ponieważ po raz pierwszy uchwały budżetowe będą zawierały nowe grupy wydatków budżetowych. Wbrew pozorom zmiany te nie ograniczają się wyłącznie do zastąpienia dotychczasowych paragrafów nowymi oznaczeniami. Obejmują również sposób planowania wydatków i konstrukcję części merytorycznej uchwały budżetowej.
Kluczowe znaczenie dla uchwał budżetowych jst na przyszły rok ma zmiana art. 236 ustawy o finansach publicznych (dalej: ufp), która wprowadza nowy układ planów wydatków. Choć ustawodawca pozostawił dotychczasowy podział wydatków na bieżące i majątkowe, to jednocześnie zmienił strukturę grup wydatkowych w obu kategoriach. W konsekwencji prawidłowe opracowanie projektu budżetu na 2027 r. będzie wymagało nie tylko znajomości nowych paragrafów klasyfikacji budżetowej, ale również właściwego przyporządkowania ich do nowych grup wydatków określonych w ufp.
To właśnie etap planowania będzie jednym z największych wyzwań dla jst. Błędy popełnione w tym okresie mogą bowiem oddziaływać nie tylko na konstrukcję samej uchwały budżetowej, lecz także na sposób prowadzenia ewidencji księgowej oraz sporządzania sprawozdawczości budżetowej i finansowej. Uchwała budżetowa stanowi punkt wyjścia dla całego procesu gospodarowania środkami publicznymi, dlatego prawidłowe ukształtowanie tej części merytorycznej ma fundamentalne znaczenie dla prawidłowej realizacji budżetu.
Nowelizacja art. 236 ufp będzie miała bezpośredni wpływ na sposób konstruowania części normatywnej uchwały budżetowej i strukturę planu wydatków budżetu jst. Zmiana ta nie ogranicza się wyłącznie do odmiennego sposobu prezentacji wydatków w treści uchwały budżetowej. Powoduje również konieczność przebudowania tabelarycznego układu planu wydatków ujętego w załączniku do tej uchwały, w szczególności wprowadzenia zmian w tabeli nr 2 obejmującej plan wydatków budżetu.
Prawidłowe opracowanie projektu uchwały budżetowej na 2027 r. wymaga zatem wcześniejszego poznania nowego podziału wydatków i zasad ich grupowania. Podstawą tych zmian jest rozporządzenie Ministra Finansów i Gospodarki z dnia 20 kwietnia 2026 r. w sprawie szczegółowej klasyfikacji dochodów, wydatków, przychodów i rozchodów oraz środków pochodzących ze źródeł zagranicznych.
Grupy wydatków bieżących
Zmiana układu planu wydatków wynikająca z art. 236 ufp i konieczność przyporządkowania nowych paragrafów wydatkowych do odpowiednich grup wymaga przede wszystkim prawidłowego zrozumienia charakteru ekonomicznego planowanych wydatków. To ważne dlatego, że od ich właściwej kwalifikacji zależy zgodność części normatywnej uchwały budżetowej z układem tabelarycznym planu wydatków oraz późniejsza prawidłowość ewidencji księgowej i sprawozdawczości budżetowej.
Przy planowaniu wydatków na 2027 r. szczególną uwagę należy zwrócić na zakres poszczególnych grup wydatkowych.
- Grupa 010 „Transfery bieżące”
Grupa 010 obejmuje wydatki o charakterze transferowym, a więc przede wszystkim dotacje i środki o podobnym charakterze. Oprócz klasycznych dotacji bieżących w grupie tej znajdą się również:
- wpłaty gmin na rzecz izb rolniczych;
- wpłaty jst na państwowe fundusze celowe;
- wpłaty gmin i powiatów na rzecz innych jst;
- zwroty niewykorzystanych dotacji i płatności;
- stypendia dla uczniów i stypendia o innym charakterze;
- składki na rzecz stowarzyszeń krajowych i międzynarodowych;
- kary i odszkodowania wypłacane osobom fizycznym i prawnym.
Na etapie planowania budżetu należy pamiętać, że grupa 010 obejmuje wydatki, które dotychczas były klasyfikowane w wielu różnych paragrafach i nie zawsze były utożsamiane z transferami. W związku z tym przy kwalifikowaniu wydatków decydujące znaczenie powinien mieć ich ekonomiczny charakter, a nie dotychczasowe miejsce w klasyfikacji budżetowej.
- Grupa 020 „Świadczenia na rzecz osób fizycznych”
Grupa 020 obejmuje przede wszystkim świadczenia wypłacane osobom fizycznym. Znajdą się w niej:
- świadczenia z zakresu pomocy społecznej;
- świadczenia rodzinne;
- świadczenia z funduszu alimentacyjnego;
- stypendia o charakterze socjalnym;
- składki na ubezpieczenia społeczne i zdrowotne finansowane ze środków publicznych;
- świadczenia rzeczowe i wydatki osobowe niezaliczane do wynagrodzeń.
Przy planowaniu każdego z tych wydatków należy każdorazowo ustalić, czy jest to świadczenie kierowane bezpośrednio do osoby fizycznej, czy też zapłata za usługę lub zakup realizowany przez jednostkę. Rozróżnienie to będzie mało zasadnicze znaczenie dla prawidłowego doboru grupy wydatkowej.
- Grupa 030 „Uposażenia i wynagrodzenia oraz składki od nich naliczane”
Do grupy 030 zalicza się wszystkie wydatki związane z wynagrodzeniami i obowiązkowymi obciążeniami pracodawcy. Obejmuje ona:
- wynagrodzenia ze stosunku pracy, umów zlecenia, umów o dzieło, umów agencyjnych i prowizyjnych;
- wynagrodzenia nauczycieli;
- dodatkowe wynagrodzenia roczne;
- składki na ubezpieczenia społeczne i na Fundusz Pracy;
- wpłaty na pracownicze plany kapitałowe.
Ustalenie zakresu tej grupy wydatków nie powinno powodować w praktyce większych problemów interpretacyjnych. Przy planowaniu należy jednak pamiętać, że obejmuje ona wszystkie składniki wynagrodzeń i związane z nimi obowiązkowe obciążenia – niezależnie od podstawy zatrudniania.
- Grupa 035 „Wydatki związane z realizacją statutowych zadań”
To największa i jednocześnie najbardziej zróżnicowana grupa wydatków występujących w budżetach jst. Obejmuje przede wszystkim wydatki na:
- zakup materiałów i wyposażenia finansowany ze środków bieżących;
- zakup usług;
- zakup energii i wody;
- szkolenia;
- opłaty i składki;
- refundacje;
- pozostałe wydatki związane z bieżącą działalnością jednostki.
To właśnie ta grupa będzie źródłem największej liczby problemów interpretacyjnych i będzie wymagać najbardziej szczegółowej analizy podczas opracowywania projektu budżetu na 2027 r. W wielu przypadkach dotychczasowe paragrafy klasyfikacji budżetowej zostały zastąpione nowymi – utworzonymi z wykorzystaniem odmiennych kryteriów podziału wydatków. Prawidłowe przyporządkowanie poszczególnych wydatków będzie wymagało każdorazowo analizy ich charakteru ekonomicznego, podstawy prawnej i celu poniesienia.
- Grupa 038 „Poręczenia i gwarancje”
Grupa 038 obejmuje wydatki związane z udzielonymi gwarancjami i poręczeniami. Dotyczy przede wszystkim planów finansowych urzędów jst, które opracowują te plany według zasad określonych w ufp.
Zmiany dotyczące tej grupy wydatków mają charakter porządkujący, ponieważ nowe paragrafy klasyfikacji budżetowej zasadniczo odpowiadają podziałkom obowiązującym dotychczas.
- Grupa 039 „Obsługa długu”
Grupa 039 obejmuje wydatki związane z obsługą długu jst. Dotyczy przede wszystkim planów finansowanych urzędów jst (podobnie jak grupa 038).
Nowa klasyfikacja przewiduje bardziej szczegółowy podział wydatków według poszczególnych tytułów dłużnych, takich jak kredyty, pożyczki oraz obligacje. Jednocześnie wprowadza rozróżnienie zobowiązań krajowych i zagranicznych. Dla każdego rodzaju zobowiązania pracodawca wyodrębnił paragrafy dotyczące kosztów jego obsługi. Zwiększa to przejrzystość planowania wydatków związanych z zadłużeniem.
Grupy wydatków majątkowych
Dotychczasowy podział wydatków majątkowych na wydatki inwestycyjne oraz pozostałe wydatki majątkowe został zastąpiony podziałem na cztery nowe grupy.
- Grupa 040 „Nakłady na niefinansowe aktywa trwałe”
Grupa 040 obejmuje wszystkie wydatki inwestycyjne dotyczące niefinansowanych aktywów trwałych. Znajdują się w niej wydatki na:
- zakup środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych – zarówno podlegających jednorazowej amortyzacji, jak i amortyzowanych w czasie;
- środki trwałe w budowie (inwestycje);
- zadania inwestycyjne finansowane ze środków Rządowego Funduszu Polski Ład;
- inwestycje dotyczące obiektów zabytkowych;
- spłatę zobowiązań zaliczanych do tytułów dłużnych, jeżeli zgodnie z przepisami są kwalifikowane jako wydatki majątkowe.
Szczególną uwagę należy zwrócić na rozróżnienie wydatków bieżących od majątkowych, a także na właściwe przyporządkowanie zakupów środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych do odpowiednich paragrafów w zależności od sposobu ich amortyzowania. To właśnie ta grupa wydatków będzie miała bezpośredni wpływ na ewidencję prowadzonych na kontach majątkowych i na koncie 810.
- Grupa 048 „Zakup i objęcie akcji i udziałów”
Grupa 048 obejmuje wydatki przeznaczone na nabycie akcji i udziałów. Jej wyodrębnienie pozwala na jednoznaczne oddzielenie wydatków związanych z nabywaniem instrumentów kapitałowych od pozostałych wydatków majątkowych.
- Grupa 049 „Wniesienie wkładów do spółek prawa handlowego”
Do grupy 049 zalicza się wydatki związane z wnoszeniem wkładów do spółek prawa handlowego. Ich wyodrębnienie umożliwia osobne planowanie wydatków związanych z dokapitalizowaniem spółek komunalnych.
- Grupa 050 „Transfery majątkowe”
Grupa 050 obejmuje wydatki majątkowe o charakterze transferowym. Znajdują się w niej przede wszystkim:
- dotacje majątkowe udzielane z budżetu jst;
- zwroty dotacji;
- dopłaty do spółek prawa handlowego.
Przy planowaniu wydatków należy zwrócić uwagę na właściwe rozróżnienie między wydatkami inwestycyjnymi realizowanymi bezpośrednio przez jst (ujmowanymi w grupie 040) a transferami majątkowymi przekazywanymi innym podmiotom (planowanymi w grupie 050). Rozróżnienie to będzie miało istotne znaczenie zarówno dla prawidłowej konstrukcji uchwały budżetowej, jak i dla późniejszej ewidencji księgowej i sprawozdawczości.
Dochody jst w procesie planowania budżetu
Zmiany dotyczące planowania dochodów jst mają znacznie węższy zakres niż modyfikacje odnoszące się do planowania wydatków tych jednostek. Warto zwrócić uwagę, że dotychczasowe brzmienie art. 235 ufp pozostaje bez zmian. Oznacza to, że nie zmienia się także sposób prezentacji dochodów w części normatywnej uchwały budżetowej, konstrukcja planów dochodów ani sposób ich prezentacji w uchwale w sprawie wieloletniej prognozy finansowej (dalej: WPF).
Trzeba mieć jednak na uwadze, że choć ustawodawca nie wprowadził nowych grup dochodów, to zmienił paragrafy klasyfikacji budżetowej, które stanowią podstawę podstawę planowania poszczególnych źródeł tych dochodów. Zasadniczym wyzwaniem będzie więc prawidłowe ich przyporządkowanie do nowych paragrafów.
- Ogólne wpływy ujmowane dotąd w paragrafach o69, 094 i 097
Szczególną uwagę należy zwrócić na dochody planowane dotychczas w paragrafach 069 „Wpływy z rozliczeń/zwrotów z lat ubiegłych” i 097 „Wpływy z różnych dochodów”. Paragrafy te pełniły dotąd funkcję ogólnych podziałek klasyfikacyjnych, które obejmowały bardzo zróżnicowane rodzaje wpływów. W nowej klasyfikacji budżetowej wiele z nich zostało ujętych w odrębnych paragrafach odpowiadających rzeczywistemu ekonomicznemu charakterowi poszczególnych dochodów.
- Paragrafy dochodowo-wydatkowe
Szczegółowej analizie należy też poddać nowe paragrafy w charakterze dochodowo-wydatkowym. W wielu przypadkowych ustawodawca dążył do zachowania spójności między klasyfikacją dochodów i wydatków, jednak nie oznacza to automatycznego stosowania tych samych zasad kwalifikacji. Każdorazowo konieczna będzie analiza charakteru konkretnego dochodu i podstawy prawnej jego uzyskania.
- Ekonomiczny charakter dochodu
W 2027 r. podstawowym kryterium prawidłowego doboru paragrafu klasyfikacji budżetowej powinien być ekonomiczny charakter dochodu. Nie będzie już wystarczające kierowanie się dotychczasową praktyką lub nazwą paragrafu obowiązującego do końca 2026 r. Prawidłowe planowanie będzie wymagało znajomości przepisów regulujących poszczególne źródła dochodów jst, a także pogłębionej analizy indywidualnych rozwiązań organizacyjnych i planistycznych stosowanych w danej jednostce. Dopiero połączenie znajomości przepisów prawa materialnego z nową klasyfikacją budżetową pozwoli na prawidłowe opracowanie planu dochodów na 2027 r.
Różny zakres zmian w klasyfikacji wydatków i dochodów
Z dotychczasowych rozważań jasno wynika, że zakres zmian dotyczących planowania dochodów jest zdecydowanie mniejszy niż w przypadku wydatków budżetu. Ustawodawca pozostawił bowiem bez zmian treść art. 235 ufp określającą sposób prezentacji dochodów w uchwale budżetowej i w uchwale w sprawie WPF. Zmianie ulega wyłącznie klasyfikacja budżetowa, a więc narzędzie służące planowaniu poszczególnych źródeł dochodów.
W przypadku wydatków budżetu reforma ma charakter kompleksowy. Obejmuje zarówno zmianę art. 236 ufp wprowadzającą nowy układ planu wydatków, jak i nową klasyfikację budżetową dostosowaną do tego układu. Prawidłowe opracowanie projektu budżetu na 2027 r. będzie więc wymagało nie tylko zastosowania nowych paragrafów klasyfikacji budżetowej, lecz przede wszystkim – właściwego przyporządkowania planowania wydatków do nowych grup wydatkowych określonych w ufp.
To właśnie ta zasadnicza różnica między art. 235 i art. 236 ufp sprawia, że największe wyzwania związane z przygotowaniem budżetu na 2027 r. będą koncentrowały się po stronie planowania wydatków. W zakresie dochodów kluczowe znaczenie będzie miało prawidłowe ustalenie ekonomicznego charakteru poszczególnych źródeł charakteru poszczególnych źródeł dochodów i ich właściwe przygotowanie do nowych paragrafów klasyfikacji budżetowej.
Planowanie wydatków majątkowych
Jednym z najważniejszych zagadnień związanych z przygotowaniem uchwały budżetowej na 2027 r. będzie prawidłowe zaplanowanie wydatków i określenie zakresu załącznika do uchwały budżetowej obejmującego plan tych wydatków. Wprowadzenie ich nowego podziału, w szczególności wyodrębnienie grupy 040 „Nakłady na niefinansowe aktywa trwałe (wydatki inwestycyjne)”, powoduje konieczność ponownego przeanalizowania zasad kwalifikowania poszczególnych wydatków jako majątkowych już na etapie planowania budżetu.
Upoważnienia w uchwałach jst
Istotnym elementem części normatywnej uchwały budżetowej i uchwały w sprawie WPF są upoważnienia udzielane organowi wykonawczemu jst. Ich treść wyznacza zakres kompetencji przyznanych temu organowi w trakcie wykonywania budżetu i realizacji przedsięwzięć wieloletnich. Przy opracowaniu projektów uchwał na 2027 r. konieczna będzie weryfikacja dotychczas stosowanych wzorów, ponieważ ustawodawca zmienił konstrukcję poszczególnych upoważnień w ufp.
Bez zmian pozostaje podstawowe upoważnienie określone w art. 232 ust. 2 ufp, umożliwiające organowi wykonawczemu zmianę limitów zobowiązań i kwot wydatków na realizację przedsięwzięć, w tym przedsięwzięć finansowanych z udziałem środków europejskich lub środków, o których mowa w art. 5 ust. 1 pkt 3 ufp (innych niepodlegających zwrotowi środków ze źródeł zagranicznych). Nadal warunkiem korzystania z tego upoważnienia jest to, aby dokonywane zmiany nie pogarszały wyniku budżetu w żadnym z lat objętych WPF.
Zmianie uległa natomiast konstrukcja przywołanego przepisu. Dotychczas drugie zdanie art. 232 ust. 2 ufp stanowiło, że upoważnienie to obejmuje również możliwość dokonywania:
- zmian środków przeznaczonych na współfinansowanie realizacji przedsięwzięć, w tym wkładu własnego beneficjenta, oraz
- zmian wynikających z rozstrzygniętych konkursów, o zasadach polityki spójności finansowanych w perspektywie finansowej 2014-2020.
Od 1 stycznia 2027 r. regulacja ta została wyodrębniona i przeniesiona do nowego art. 232 ust. 3 ufp. Oznacza to, że ustawodawca rozdzielił przepisy dotyczące podstawowego upoważnienia organu wykonawczego na dwie jednostki redakcyjne, a więc nadał obu regulacjom odrębną podstawę prawną. Jednocześnie doprecyzował nowy ust. 3 pod względem merytorycznym. Przepis nie odnosi się już do „zmian środków przeznaczonych na współfinansowanie realizacji przedsięwzięć”, lecz do możliwości „dokonywania zmian limitów zobowiązań kwot wydatków przeznaczonych na finansowanie realizacji przedsięwzięć” (w każdej z wersji możliwość zmian może też dotyczyć wkładu własnego beneficjenta). Dodatkowo ustawodawca rozszerzył zakres regulacji o projekty wybrane zgodnie z art. 44 ust. 1 ustawy o zasadach realizacji zadań finansowanych ze środków europejskich w perspektywie finansowej 2021-2027.
W praktyce oznacza to konieczność dostosowania treści uchwały w sprawie WPF do nowej konstrukcji art. 232 ufp. Dotychczasowy wzór wymaga aktualizacji przez wyodrębnienie dwóch osobnych upoważnień odpowiadających obecnej treści art. 232 ust. 2 i 3 ufp.
Znacznie istotniejsza zmiana dotyczy uchwały budżetowej. Ustawodawca uchylił art. 258 ust. 1 pkt 3 ufp pozwalający przekazywać innym jednostkom organizacyjnym jst uprawnienia do zaciągania zobowiązań z tytułu umów, których realizacja w roku budżetowym i w latach następnych jest niezbędna do zapewnienia ciągłości działania jednostki i z których wynikają płatności wykraczające poza rok budżetowy. Nie oznacza to jednak likwidacji samego uprawnienia organu wykonawczego. Kompetencja ta została zachowana w art. 232 ufp i od 2027 r. będzie regulowana wyłącznie w sprawie WPF.
W praktyce oznacza to rozdzielenie zakresu regulacji między oba akty prawa miejscowego. Uchwała budżetowa będzie zawierała wyłącznie upoważnienia wynikające z art. 258 ufp, a uchwała w sprawie WPF – wyłącznie upoważnienia dotyczące zmian limitów zobowiązań i kwot wydatków związanych z realizacji przedsięwzięć wieloletnich.
Od 1 stycznia 2027 r. organ stanowiący będzie też mógł udzielić organowi wykonawczemu nowego upoważnienia wynikającego z art. 258 ust. 1 pkt 4 lit. d ustawy o finansach publicznych. Upoważnienie pozwoli organowi wykonawczemu wprowadzać zmiany w planie dochodów i wydatków budżetu w związku z otrzymaniem środków pochodzących z darowizn z poleceniem, o których mowa w art. 893 kodeksu cywilnego.
W ten sposób ustawodawca rozszerzył katalog przypadków, w których organ wykonawczy może samodzielnie dokonywać zmian w budżecie bez konieczności każdorazowego podejmowania uchwały przez organ stanowiący. Dotychczas upoważnienie obejmowało wyłącznie zmiany związane ze środkami europejskimi – ze zmianą wysokości lub uzyskaniem płatności z budżetu środków europejskich, ze zmianami w realizacji przedsięwzięć współfinansowanych z tych środków i ze zwrotem otrzymanych płatności.
W praktyce nowe upoważnienie umożliwi sprawniejsze wprowadzenie do budżetu środków otrzymywanych na podstawie darowizn obciążonych poleceniem darczyńcy. Jednostki samorządu terytorialnego powinny zatem rozważyć uwzględnienie tego upoważnienia w części normatywnej uchwały budżetowej na 2027 r., jeżeli charakter wykonywanych zadań uzasadnia możliwość korzystania z tego rozwiązania.
- Weryfikacja wzorów uchwał
W związku z opisanymi zmianami jst powinny zweryfikować dotychczas stosowane wzory uchwał. Pozostawienie w uchwale budżetowej upoważnienia bazującego na uchylonym art. 258 ust. 1 pkt 3 ufp będzie oznaczało wprowadzenie regulacji, która nie ma obowiązującej podstawy prawnej. Jednocześnie należy rozważyć uzupełnienie uchwały budżetowej o nowe fakultatywne upoważnienie wynikające z art. 258 ust. 1 pkt 4 lit. d ufp. Obowiązkowe jest natomiast dostosowanie treści uchwały w sprawie WPF do nowej konstrukcji art. 232 ust. 2 i 3 ufp.
Wyzwanie organizacyjne i merytoryczne
Przygotowanie uchwały budżetowej na 2027 r. będzie jednym z największych wyzwań organizacyjnych i merytorycznych dla jst. Wprowadzone zmiany nie ograniczają się bowiem wyłącznie do nowej klasyfikacji budżetowej. Obejmują również zmianę przepisów ufp, nowy sposób prezentacji wydatków w uchwale budżetowej, modyfikację części upoważnień, a także konieczność dostosowania wewnętrznych regulacji jednostki, w szczególności polityki rachunkowości. Prawidłowe przygotowanie projektu budżetu na 2027 r. powinno więc być poprzedzone kompleksową analizą obowiązujących rozwiązań planistycznych i zasad rachunkowości obowiązujących w jednostkach.
Szczególnego znaczenia nabiera właściwe rozpoznanie ekonomicznego charakteru planowanych dochodów i wydatków. To właśnie analiza istoty poszczególnych operacji gospodarczych, a nie wyłącznie porównanie dotychczasowych i nowych paragrafów klasyfikacji budżetowej, będzie decydowała o prawidłowym sporządzeniu projektu uchwały budżetowej oraz WPF.
Reforma obowiązująca od 2027 r. stanowi jednocześnie okazję do uporządkowania wielu obszarów gospodarki finansowej jst. Przegląd stosowanych rozwiązań planistycznych, aktualizacja polityki rachunkowości i dostosowanie proceduj wewnętrznych mogą nie tylko zapewnić zgodność z nowymi przepisami, ale również poprawić jakość planowania budżetowego, zwiększyć przejrzystość ewidencji księgowej oraz ograniczyć ryzyko występowania błędów na etapie realizacji budżetu i sporządzania sprawozdawczości.
Budżet na 2027 r. będzie pierwszym budżetowym sporządzanym według nowych zasad. Tylko kompleksowe podejście, obejmujące jednocześnie przepisy ufp, nową klasyfikację budżetową i rozwiązania przyjęte w polityce rachunkowości jednostki, pozwoli opracować uchwałę budżetową i WPF zgodnie z wymaganiami obowiązującymi od 2027 r.
Autor
Anna Zawadzka
Autorka jest skarbnikiem gminy, ekspertką w zakresie budżetu, analizy finansowej i planowania wieloletniego w jst.
